Francisco Morán Álvarez 

MEMORANDUM   DE   AUDITORIA

 

1.  Naturaleza.

 

La exigencia de dotar de la máxima transparencia a la información económico-contable de la Empresa, cualquiera que sea el ámbito en que realice su actividad, ha determinado que existan a lo largo del tiempo diversas técnicas de revisión mediante las que se puede obtener una opinión cualificada sobre el grado de fidelidad con que la documentación económico-contable representa la situación económica, patrimonial y financiera de la empresa.

 

Esta transparencia en la información económico-contable de la Empresa es un elemento consustancial al sistema de la economía de mercado, recogido en el articulo 38 de la Constitución.

 

Por otra parte, la reciente integración de España en las Comunidades Europeas aconseja, también, potenciar al máximo dicha transparencia informativa, para lo cual, la Ley 191988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas, viene a cubrir un relativo vacío legal que existía en nuestro ordenamiento jurídico, permitiendo un mejor funcionamiento de la empresa española, dado que éste depende, muy principalmente, de un preciso y riguroso conocimiento de su situación económica, patrimonial y financiera; y, al mismo tiempo, permite equipararla a las empresas de la CEE,  revirtiendo todo ello en un mejor funcionamiento de la economía de mercado.

 

Objetivo.

 

El objetivo de nuestra oferta de auditoría de las cuentas anuales de su Entidad consideradas en su conjunto, es la emisión de un informe dirigido a poner de manifiesto una opinión técnica sobre si dichas cuentas anuales expresan, en todos sus aspectos significativos, la imagen fiel del patrimonio y de la situación financiera de la misma, así como del resultado de sus operaciones en el periodo examinado, de conformidad con principios y normas de contabilidad generalmente aceptados.

 

Nuestra Empresa de auditoría de cuentas será responsable frente a su Entidad y frente a terceros por los daños y perjuicios que sean consecuencia del incumplimiento de la mencionada Ley de Auditoría, de las disposiciones que se dicten de la misma o de las Normas Técnicas de Auditoría.  En la planificación de su examen, consideraremos la detección de los errores e irregularidades producidos, que pudieran tener efecto significativo sobre las cuentas anuales,  sin embargo no seremos responsables de los errores e irregularidades cometidos por los Administradores, Directores o Personal de su Entidad.

 

No obstante lo anterior, cuando descubramos a lo largo de nuestro trabajo alguna irregularidad que no afecte a la opinión que debe de expresar en informe de auditoría, por no tener un efecto significativo sobre las cuentas anuales, le comunicaremos tal circunstancia para resolver la situación planteada.

 

Alcance.

 

Determinaremos el alcance de nuestro trabajo de acuerdo con las Normas Técnicas de Auditoría.

 

Formación técnica.

 

Llevaremos a cabo nuestro trabajo, con persona o personas que tienen formación técnica y capacidad profesional como auditores de cuentas, y tienen la autorización exigida legalmente.

 

Independencia.

 

Durante nuestra actuación profesional, mantendremos una posición de absoluta independencia, integridad y objetividad.

 

Actuaremos con total libertad respecto a nuestro juicio profesional, para lo cual nos encontramos libres de cualquier predisposición que limite nuestra imparcialidad en la consideración objetiva de los hechos, así como de la formulación de nuestras conclusiones.

 

Durante toda nuestra vida hemos mantenido una rectitud intachable, que nos obliga, en el ejercicio de nuestra profesión, a ser honestos y sinceros en la realización de nuestro trabajo y de la emisión de los informes.

  

Siempre hemos mantenida una  actitud imparcial en todas nuestra funciones como auditores, lo que nos obliga a gozar de una total independencia en nuestras relaciones con su Entidad.

 

 

 

Diligencia profesional.

 

Ejecutaremos nuestro trabajo  con la debida diligencia profesional, que nos impone la responsabilidad del cumplimiento de las Normas en la ejecución del trabajo y en la emisión del informe.  Su ejercicio nos exige, asimismo, una revisión crítica a cada nivel de supervisión del trabajo efectuado y del juicio emitido por todos y cada uno de los profesionales de  nuestro equipo de trabajo de auditoría.

 

Aceptamos únicamente los trabajos que podemos efectuar con la debida diligencia profesional.

 

No aceptamos trabajos que superen en su conjunto nuestra capacidad anual medida en horas.

 

El soporte de nuestra opinión, será justificado con el contenido de nuestros papeles de trabajo.

 

Los controles de calidad de nuestro trabajo se configuran a través de una estructura organizativa y unos procedimientos establecidos por nosotros, con el fin de asegurarnos de forma razonable que los servicios profesionales que les proporcionamos cumplen las Normas Técnicas de Auditoría.

 

Las medidas del control de calidad abarcan todos los aspectos de la organización de nuestro despacho de auditores, ya que la calidad de nuestro trabajo depende directamente del conjunto de medios personales y materiales de que disponemos,  así como de nuestros procedimientos de trabajo. En consecuencia los procedimientos de control de calidad establecidos por nosotros se han formalizado en manuales escritos y son adecuadamente comunicados a todo el personal interviniente relacionado con nuestro trabajo profesional, con el fin de asegurarnos razonablemente de su comprensión y cumplimiento.

 

En nuestro despacho realizamos el control de calidad de nuestros trabajos, y revisamos periódicamente si nuestros sistemas de control de calidad siguen  siendo apropiados de acuerdo con nuevas circunstancias, tales como nuevas Normas profesionales, estructuras de personal mas complejas, etc.

 

Nuestro sistema de control de calidad está sometido al control de la Comisión de Calidad del Registro de Auditores de nuestro Colegio Profesional, con el fin de asegurarse, de forma razonable, de que nuestra actividad profesional cumple las Normas Técnicas de Auditoría.

Responsabilidad.

 

Somos responsables del cumplimiento de las Normas de Auditoría establecidas, y a su vez responsables de cumplimiento de las mismas por parte de los profesionales de nuestro equipo de auditoría.

 

Somos responsables de nuestro informe y realizaremos nuestro trabajo de acuerdo con las Normas Técnicas de Auditoría establecidas.  Nuestro trabajo no está específicamente destinado a detectar irregularidades de todo tipo e importe que hayan podido cometerse y, por lo tanto, no pueden esperar que ese sea uno de nuestros resultados.  No obstante planificaremos nuestro examen teniendo en cuenta la posibilidad de que pudieran existir errores o irregularidades con un efecto significativo en las cuentas anuales.

 

Secreto profesional.

 

Mantendremos la mas estricta confidencialidad sobre toda la información adquirida en el transcurso de la auditoría concerniente a su negocio y, excepto en los casos previstos por la Ley 19/88 de Auditoría de Cuentas, no revelaremos el contenido de la misma a persona alguna sin su autorización estricta.

 

También le garantizamos el secreto profesional en las actuaciones de nuestros ayudantes y colaboradores.

 

La información obtenida en el transcurso de nuestra actividad no será utilizada en nuestro provecho ni en el de terceras personas.

 

Conservaremos y custodiaremos durante cinco años, a contar desde la fecha del informe, la documentación de la auditoría, incluidos los papeles de trabajo del auditor que constituyen las pruebas y el soporte de las conclusiones que constan en el informe.

 

Nuestro trabajo será íntegramente realizado con arreglo a las siguientes:

 

 

 

 

 

 

 

2. NORMAS TÉCNICAS SOBRE EJECUCIÓN DEL TRABAJO

 

 

2.1. Introducción

 

Las Normas de Auditoría sobre la Ejecución del Trabajo tienen como       objetivo la determinación de los medios y actuaciones que han de ser utilizados y aplicados por los auditores de cuentas independientes en la realización de la auditoría de las cuentas anuales.

 

 

 

2.2. Contrato o carta de encargo

 

2.2.1. El auditor deberá acordar por escrito con su cliente el objetivo y alcance del trabajo, así como sus honorarios o los criterios para su cálculo para todo el período de nombramiento.

 

2.2.2. En el contrato o carta de encargo se deberá indicar el total número de horas estimado para la realización del trabajo.

 

2.2.3. Antes de aceptar el encargo, el auditor debe considerar si existe alguna razón que aconseje su rechazo por razones éticas o técnicas.

 

2.3. Planificación

 

      2.3.1. La primera norma es:

 

      "El trabajo se planificará apropiadamente".

 

2.3.2. La planificación de la auditoría comporta el desarrollo de una       estrategia global en base al objetivo y alcance del encargo y la forma en       que se espera que responda la organización de la entidad. El alcance con       que se lleve a cabo la planificación varía según el tamaño y la       complejidad de la entidad, de la experiencia que el auditor tenga de la       misma, del conocimiento del tipo de negocio en que la empresa se       desenvuelve, de la calidad de la organización y del control interno de la       entidad.

 

2.3.3. Al planificar su trabajo, el auditor debe considerar, entre otras       cuestiones, las siguientes:

 

a) Una adecuada comprensión del negocio de la entidad, del sector en que         ésta opera, y la naturaleza de sus transacciones.

 

b) Los procedimientos y principios contables que sigue la entidad y la         uniformidad con que han sido aplicados, así como los sistemas contables        utilizados para registrar las transacciones.

 

c) el grado de eficacia y fiabilidad inicialmente esperado de los         sistemas de control interno.

 

2.3.4. El auditor deberá documentar adecuadamente el plan de la auditoría.

 

2.3.5. A través de la planificación de su examen, el auditor debe       determinar, entre otros aspectos, la naturaleza, alcance y momento de       ejecución del trabajo a realizar y preparar un programa de auditoría       escrito.

 

2.3.6. El programa de auditoría facilita un control y seguimiento más       eficaz del trabajo realizado y se utilizará para trasmitir instrucciones a       los miembros del equipo del auditor en cuanto al trabajo a realizar. Debe       indicar con suficiente detalle las pruebas de auditoría que el auditor       considera necesarias para conseguir los objetivos del examen.

 

2.3.7. Al aplicar el programa, el auditor debe guiarse por los resultados       obtenidos en los procedimientos y consideraciones de la fase de       planificación. Conforme al examen avanza, es posible que se produzcan       cambios respecto de las condiciones esperadas, que hagan necesario       modificar los procedimientos de auditoría inicialmente previstos. Tales       modificaciones deberán documentarse adecuadamente. Consideraciones sobre el tipo de negocio de la Entidad.

 

2.3.8. El auditor debe llegar a un nivel de conocimiento del tipo de       negocio de la entidad que le permita planificar y llevar a cabo su examen       siguiendo las Normas Técnicas de Auditoría. Ese nivel de conocimiento debe       permitirle tener una opinión de los acontecimientos, transacciones y       prácticas que puedan tener a su juicio un efecto significativo en las       cuentas anuales. El conocimiento del negocio de la entidad ayuda al       auditor a, entre otras, las siguientes identificaciones:

 

a) Identificar aquellas áreas que podrían requerir consideración         especial.

 

b) Identificar el tipo de condiciones bajo las que la información         contable se produce, se procesa, se revisa y se compila dentro de la         organización.

 

c)Identificar la existencia de normativa de control interno.

 

d)Evaluar la razonabilidad de las estimaciones en áreas tales como la         valoración de existencias, criterios de amortización, dotaciones a las         provisiones para insolvencias, porcentaje de terminación de proyectos en         contratos a largo plazo, dotaciones extraordinarias, etcétera.

 

e)Evaluar la razonabilidad de los comentarios y manifestaciones hechas         por la gerencia.

 

f)Evaluar si los principios y normas de contabilidad utilizados son         apropiados y si guardan uniformidad con los aplicados en el ejercicio         anterior.

 

2.3.9. El auditor debe conocer la naturaleza de la entidad, su       organización y las características de su forma de operar. Ello comporta       analizar, entre otros aspectos, los siguientes:

 

a) El tipo de negocio.

 

b) El tipo de productos o servicios que suministra.

 

c) La estructura de su capital.

 

d) Sus relaciones con otras empresas del mismo grupo y terceras         vinculadas.

 

e) Las zonas de influencia comercial.

 

f) Sus métodos de producción y distribución.

 

g) La estructura organizativa.

 

h) La legislación vigente que afecta a la entidad.

 

i) El manual de políticas y procedimientos.

 

Consideraciones sobre el sector de negocio de la entidad.

 

2.3.10. El auditor debe también considerar aquellos aspectos que afectan      al sector en el cual se desenvuelve la entidad, tales como:

 

a) Condiciones económicas.

 

b) Regulaciones y controles gubernamentales.

 

c) Cambios de tecnología.

 

d) La práctica contable normalmente seguida por el sector.

 

e) Nivel de competitividad.

 

f) Tendencias financieras y ratios de empresas afines.

 

2.3.11. Todos estos conocimientos se adquieren normalmente:

 

a) A través de sus trabajos previos para la propia entidad o de su        experiencia en el sector.

 

b) Mediante información solicitada al personal de la entidad.

 

c) De los papeles de trabajo de años anteriores.

 

d) De publicaciones profesionales y textos editados dentro del sector.

 

e) De cuentas anuales de otras entidades del sector.

     

Desarrollo de un plan global relativo al ámbito y realización de la      auditoría.

 

2.3.12. El auditor desarrollará un plan global que deberá documentarse y      que comprenderá, entre otros aspectos, los siguientes:

 

a) Los términos del encargo de auditoría y responsabilidades        correspondientes.

 

b) Principios y normas contables, Normas Técnicas de Auditoría, leyes y        reglamentaciones aplicables.

 

c) La identificación de las transacciones o áreas significativas que  requieran una atención especial.

 

d) La determinación de niveles o cifras de importancia relativa y su         justificación.

 

e) La identificación del riesgo de auditoría o probabilidad de error de         cada componente importante de la información financiera.

 

f) El grado de fiabilidad que espera atribuir a los sistemas de         contabilidad y al control interno.

 

g) La naturaleza de las pruebas de auditoría a aplicar y el sistema de         determinación y selección de las muestras.

 

h) El trabajo de los auditores internos y su grado de participación, en         su caso, en la auditoría externa.

 

i) La participación de otros auditores en la auditoría de filiales y/o         sucursales de la entidad.

 

j) La participación de expertos.

 

Preparación del programa de auditoría.

 

2.3.13. El auditor deberá preparar un programa escrito de auditoría en el que se establezcan las pruebas a realizar y la extensión de las mismas para cumplir los objetivos de auditoría. El programa debe incluir los objetivos de auditoría para cada parcela o área y será lo suficientemente detallado de forma que sirva como documento de asignación de trabajos a los profesionales del equipo que participen en la auditoría, así como medio de control de la adecuada ejecución del mismo.

 

En la preparación del programa de auditoría, el auditor habiendo obtenido cierto conocimiento del sistema de contabilidad y de los correspondientes controles internos, puede considerar oportuno confiar en determinados controles internos a la hora de determinar la naturaleza, momento de realización y amplitud de los procedimientos de auditoría. El auditor puede decidir confiar en determinados controles internos como un medio eficaz y eficiente para la realización de la auditoría. Sin embargo, el auditor puede decidir no basarse en controles internos cuando existan otros medios más eficientes de obtención de pruebas o evidencia suficiente y adecuada en auditoría. El auditor deberá considerar también el momento de realizar los procedimientos, la coordinación de cualquier ayuda que se espera de la entidad, la disponibilidad de personal, y la participación de otros auditores o expertos.

 

El plan global y el correspondiente programa deberán revisarse a medida que progresa la auditoría. Cualquier modificación se basará en el estudio del control interno, la evaluación del mismo y los resultados de las pruebas que se vayan realizando.

 

2.4. Estudio y evaluación del sistema de control interno.

 

2.4.1. La segunda Norma es:

 

"Deberá efectuarse un estudio y evaluación adecuada del control interno como base fiable para la determinación del alcance, naturaleza y momento de realización de las pruebas a las que deberán concretarse los procedimientos de auditoría".

 

2.4.2. A tal efecto es preciso distinguir entre el estudio destinado a evaluar y mejorar el sistema de control interno de una entidad, realizado por el auditor en su calidad de experto y en virtud de mandato específico, del estudio y evaluación de control interno que se realiza en el contexto de una auditoría, y al que se refiere estas Normas Técnicas.

 

Definiciones y conceptos básicos

 

2.4.3. El control interno comprende el plan de organización y el conjunto de métodos y procedimientos que aseguren que los activos están debidamente protegidos, que los registros contables son fidedignos y que la actividad de la entidad se desarrolla eficazmente y se cumplen según las directrices marcadas por la Dirección.

 

2.4.4. Esta definición es, posiblemente, más amplia que el significado que normalmente se atribuye al término, ya que las implicaciones de un sistema de control interno, se extienden más allá de las materias que lo relacionan con los departamentos contable y financiero.

 

2.4.5. El control interno, en su sentido más amplio, incluye controles que pueden ser caracterizados bien como contables o administrativos, tales como:

 

a) Los controles contables comprenden el plan de organización y todos los métodos y procedimientos cuya misión es la salvaguarda de los bienes activos y la fiabilidad de los registros contables.

 

b) Los controles administrativos se relacionan con la normativa y los procedimientos existentes en una empresa vinculados a la eficiencia operativa y al acatamiento de las políticas de la Dirección y normalmente sólo influyen indirectamente en los registros contables.

 

2.4.6. La división del control interno en controles contables y controles administrativos ha sido determinada con el propósito de clarificar el alcance del estudio y evaluación del sistema de control interno. Es obvio que el auditor independiente debe centrar su trabajo en los controles contables por las repercusiones que éstos tienen en la preparación de la información financiera y, por consiguiente, a los efectos de estas normas técnicas, el control interno se entiende circunscrito a los controles contables. Sin embargo, si el auditor cree que ciertos controles administrativos pueden tener importancia respecto a las cuentas anuales, debe efectuar su revisión y evaluación.

 

2.4.7. Por definición, el control interno confiere una seguridad razonable, pero no absoluta de que los objetivos del mismo se cumplirán.

 

La implantación y mantenimiento de un sistema de control interno es responsabilidad de la Dirección, que debe someterlo a una continua supervisión para determinar que funciona según está prescrito, modificándolo si fuera preciso, de acuerdo con las circunstancias.

 

2.4.8. Todo sistema de control interno tiene unas limitaciones. Siempre existe la posibilidad de que al aplicar procedimientos de control surjan errores por una mala comprensión de las instrucciones, errores de juicio, falta de atención personal, fallo humano, etc. Además de aquellos procedimientos cuya eficacia se basa en la segregación de funciones pueden eludirse como consecuencia de existir colusión de los empleados implicados en el control interno. Igualmente los procedimientos basados en El objetivo de asegurar que las transacciones se ejecutan según los términos autorizados por la Dirección, resultarían ineficaces si las decisiones de ésta se tomaran de una forma errónea o irregular.

 

Control interno contable

 

2.4.9. Los objetivos del sistema de control interno de tipo contable se deben relacionar con cada una de las etapas por las que discurre una transacción. Las etapas más importantes relativas a una transacción comprenden su autorización, ejecución, registro y finalmente la responsabilidad respecto a la custodia y salvaguarda de los activos que, en su caso, resulten de dicha transacción, con el fin de que las mismas hayan sido ejecutadas y que se encuentren clasificadas en las cuentas apropiadas. En particular, la autorización de las transacciones es una función de la Dirección asociada directamente con su responsabilidad para alcanzar los objetivos

 

Estudio y evaluación del sistema de control interno.

 

2.4.10. El estudio y evaluación del control interno incluye dos fases:

 

a) La revisión preliminar del sistema con objeto de conocer y comprender los procedimientos y métodos establecidos por la entidad. En particular el conocimiento y evaluación preliminar de los sistemas de control interno de la entidad, incluyendo los sistemas informáticos, constituye un requisito mínimo de trabajo que sirve de base a la planificación de la auditoría.

 

b) La realización de pruebas de cumplimiento para obtener una seguridad razonable de que los controles se encuentran en uso y que están operando         tal como se diseñaron.

 

Revisión del sistema.

 

2.4.11. La revisión del sistema es principalmente un proceso de obtención de información respecto a la organización y a los procedimientos establecidos, con objeto de que sirva como base para las pruebas de cumplimiento y para la evaluación del sistema. La información requerida para este objetivo se obtiene normalmente a través de entrevistas con el personal apropiado del cliente y mediante el estudio de documentos tales como manuales de procedimientos, instrucciones al personal, etcétera.

 

2.4.12. La información relativa al sistema será documentada en forma de cuestionarios, resúmenes de procedimientos, flujogramas o cualquier otra forma de descripción de un circuito administrativo y adaptándose a las circunstancias o preferencias del auditor.

 

2.4.13. Con objeto de verificar la información obtenida, a veces se adopta el procedimiento de seguir el ciclo completo de una o varias transacciones a través del sistema. Esta práctica, además de ser útil para el propósito indicado, permite que las partidas seleccionadas pueden ser consideradas       como parte de las pruebas de cumplimiento.

 

Pruebas de cumplimiento.

 

2.4.14. La finalidad de las pruebas de cumplimiento es proporcionar al auditor una seguridad razonable de que los procedimientos relativos a los controles internos están siendo aplicados tal como fueron establecidos.

 

Estas pruebas son necesarias si se va a confiar en los procedimientos escritos.

 

Sin embargo, cuando los procedimientos de control no son satisfactorios, el auditor no debe confiar en los mismos.

 

El auditor podrá omitir parte o toda la comprobación de los sistemas de control interno cuando ese trabajo no fuese efectivo en términos de coste-eficacia, siempre que las pruebas alternativas, de naturaleza substantiva, le permitan satisfacerse razonablemente de las afirmaciones de la Dirección sobre las cuentas (párrafo 2.5.22) que se vean afectadas por esta decisión. A tal efecto debe tomarse en consideración la naturaleza o número de las transacciones o saldos involucrados, los métodos de procesamiento de datos que se estén usando y los procedimientos de auditoría que puedan ser aplicados al realizar las pruebas substantivas.

     

2.4.15. La naturaleza de los procedimientos de control interno y la evidencia disponible sobre su cumplimiento determinan, necesariamente, la naturaleza de las pruebas de cumplimiento e influyen sobre el momento de ejecución y extensión de tales pruebas. Las pruebas de cumplimiento están íntimamente interrelacionadas con las pruebas substantivas y, en la práctica, los procedimientos de auditoría suministran, al mismo tiempo, evidencia de cumplimiento de los procedimientos de control interno contable, así como la evidencia requerida de las pruebas substantivas.

 

Período en que se desarrollan las pruebas y su extensión.

 

2.4.16. La determinación de la extensión de las pruebas de cumplimiento se realizará sobre bases estadísticas o sobre bases subjetivas. El muestreo estadístico es, en principio, el medio idóneo para expresar en términos cuantitativos el juicio del auditor respecto a la razonabilidad, determinando la extensión de las pruebas y evaluando su resultado. Cuando se utilicen bases subjetivas se deberá dejar constancia en los papeles de trabajo de las razones que han conducido a tal elección, justificando los criterios y bases de selección, y determinando el grado de confianza a depositar en el control interno.

 

Las pruebas de cumplimiento deberán aplicarse a las transacciones ejecutadas durante el período que se está revisando, de acuerdo con el concepto general de muestreo, que implica que las partidas que vayan a ser examinadas deben seleccionarse del conjunto de datos a los cuales deben aplicarse las conclusiones resultantes. Deberá dejarse constancia en los papeles de trabajo del criterio utilizado en la selección de la muestra.

 

2.4.17. Los auditores independientes podrán realizar las pruebas de cumplimiento durante su trabajo preliminar.

 

2.4.18. Cuando éste sea el caso, la aplicación de tales pruebas a todo el período restante puede no ser necesaria. Los factores que deben       considerarse a este respecto incluyen:

 

a) Los resultados de las pruebas durante el período preliminar.

 

b) Las respuestas e indagaciones concernientes al período restante.

 

c) La extensión del período restante.

 

d) La naturaleza y el número de las transacciones y los saldos involucrados.

 

e) La evidencia del cumplimiento, dentro del período restante, que puede obtenerse de las pruebas substantivas realizadas por el auditor independiente o de las pruebas realizadas por los auditores internos.

 

f) Otros puntos que el auditor puede considerar de interés.

 

Evaluación del sistema de control interno.

 

2.4.19. Una función de control interno, desde el punto de vista del auditor independiente, es la de suministrar seguridad de que los errores o irregularidades se pueden descubrir con prontitud razonable, asegurando así la fiabilidad e integridad de los registros contables. La revisión del control interno por parte del auditor independiente le ayuda a determinar otros procedimientos de auditoría apropiados para formular una opinión sobre la razonabilidad de las cuentas anuales.

 

2.4.20. El planteamiento conceptualmente lógico de la evaluación que hace el auditor del control interno, consiste en aplicar a cada tipo significativo de transacciones y a los respectivos activos involucrados en la auditoría, los siguientes criterios:

 

a) Considerar los tipos de errores e irregularidades que puedan ocurrir.

 

b) Determinar los procedimientos de control interno contable que puedan prevenir o detectar errores o irregularidades.

 

c) Determinar si los procedimientos necesarios están establecidos y si se han seguido satisfactoriamente.

 

d) Evaluar cualquier deficiencia, es decir, cualquier tipo de error o irregularidad potencial no contemplada por los procedimientos de control interno existentes, para determinar:

 

1.La naturaleza, momento de ejecución o extensión de los procedimientos de auditoría a aplicar, y

 

2.las sugerencias a hacer al cliente.

 

2.4.21. En la aplicación práctica del enfoque antes descrito, los dos primeros apartados se realizan principalmente por medio de cuestionarios, resúmenes de procedimientos, flujogramas, instrucciones o cualquier otro tipo de material de trabajo utilizado por el auditor. Sin embargo, se requiere el juicio profesional para la interpretación, adaptación o extensión de dicho material de trabajo, para que resulte apropiado a cada situación particular. El tercer apartado se lleva a cabo durante la revisión del sistema y la realización de las pruebas de cumplimiento y, el último, se logra al ejercer el juicio profesional en la evaluación de la información obtenida en los apartados precedentes.

 

2.4.22. La revisión que haga el auditor del sistema de control interno y sus pruebas de cumplimiento deben relacionarse con cada uno de los objetivos que se pretenden alcanzar mediante la evaluación del sistema.

 

Los controles y deficiencias que afecten a cada una de las afirmaciones de la Dirección de la entidad y tipos de transacciones deben ser evaluados independientemente y no son compensatorios en su efecto.

 

2.4.23. La evaluación de los controles internos contables hecha por el auditor para cada tipo significativo de transacciones, debe dar lugar a una conclusión respecto a si los procedimientos establecidos y su cumplimiento son satisfactorios para su objetivo. Los procedimientos y su cumplimiento deben considerarse satisfactorios si la revisión del auditor y sus pruebas no revelan ninguna situación que se considere como una deficiencia importante para su objetivo. En este contexto, una deficiencia importante significa una situación en la cual el auditor estima que los procedimientos establecidos, o el grado de cumplimiento de los mismos, no proporcionan una seguridad razonable de que errores o irregularidades –por importes significativos con respecto a las cuentas anuales que están siendo auditadas- pudieran prevenirse o detectarse fácilmente por los empleados de la empresa en el curso normal de ejecución de las funciones que les fueron asignadas.

 

Interrelación con otros procedimientos de auditoría.

 

2.4.24. El riesgo final del auditor es una combinación de tres riesgos diferentes. El primero está constituido por la posibilidad inherente a la actividad de la entidad de que existan errores de importancia en el proceso contable, del cual se obtienen las cuentas anuales. El segundo es la posibilidad de que existiendo estos errores de importancia no fueran detectados por los sistemas de control interno de la entidad. Finalmente existe un tercer riesgo, consistente en la posibilidad de que cualquier error de importancia que exista y no hubiera sido puesto de manifiesto por el sistema de control interno, no fuera a su vez detectado por la aplicación de las pruebas adecuadas de auditoría.

 

2.4.25. La combinación adecuada de las pruebas de auditoría permite al auditor minimizar el riesgo final mediante un adecuado equilibrio entre pruebas de cumplimiento y pruebas substantivas. El peso relativo atribuible a las respectivas fuentes de confianza son materias que deben decidirse de acuerdo con el criterio del auditor y según las circunstancias.

 

2.4.26. La amplitud de las pruebas substantivas a realizar sobre los distintos componentes de las cuentas anuales, así como su naturaleza y el momento de su aplicación, será tanto menor cuanto mayor sea la confianza obtenida de las pruebas de cumplimiento del control interno.

 

Comunicación de las debilidades significativas de control interno.

 

2.4.27. El auditor comunicará a la Dirección de la entidad las debilidades significativas identificadas en las pruebas de auditoría realizadas, con el alcance que haya considerado necesario para su trabajo de auditoría de cuentas anuales.

 

2.5. Evidencia

 

2.5.1. La tercera Norma es:

 

"Debe obtenerse evidencia suficiente y adecuada, mediante la realización y evaluación de las pruebas de auditoría que se consideren necesarias, al objeto de obtener una base de juicio razonable sobre los datos contenidos en las cuentas anuales que se examinan y poder expresar una opinión respecto de las mismas".

 

 

Naturaleza de la evidencia

 

2.5.2. La evidencia del auditor es la convicción razonable de que todos aquellos datos contables expresados en las cuentas anuales han sido y están debidamente soportados en tiempo y contenido por los hechos económicos y circunstanciales que realmente han ocurrido.

 

2.5.3. La naturaleza de la evidencia está constituida por todos aquellos hechos y aspectos susceptibles de ser verificados por el auditor, y que tienen relación con las cuentas anuales que se examinan.

 

2.5.4. La evidencia se obtiene por el auditor a través del resultado de las pruebas de auditoría aplicadas según las circunstancias que concurran en cada caso, y de acuerdo con el juicio profesional del auditor.

 

2.5.5. No siempre el auditor podrá tener certeza absoluta sobre la validez de la información financiera. Por consiguiente, el auditor determina los procedimientos y aplica las pruebas necesarias para la obtención de una evidencia suficiente y adecuada en relación al objetivo de su trabajo.

 

Evidencia suficiente

 

2.5.6. Se entiende por tal, aquel nivel de evidencia que el auditor debe obtener a través de sus pruebas de auditoría para llegar a conclusiones razonables sobre las cuentas anuales que se someten a su examen. Debe tenerse presente que bajo este contexto el auditor no pretende obtener toda la evidencia existente sino aquella que cumpla, a su juicio profesional, con los objetivos de su examen. Por lo tanto, puede llegar a una conclusión sobre un saldo, transacción o control, realizando pruebas de auditoría, mediante muestreo (estadístico o de selección en base subjetiva), mediante pruebas analíticas o a través de una combinación de ellas.

 

El muestro estadístico es, en principio, el medio idóneo para determinar la extensión de las pruebas de auditoría y evaluar sus resultados. Cuando se utilicen bases subjetivas para la determinación de las muestras se deberá dejar constancia en los papeles de trabajo de las razones que han conducido a tal elección, justificando los criterios y bases de selección y determinando el grado de confianza a depositar en el control interno.

 

2.5.7. El nivel de evidencia a obtener por el auditor, referido a los hechos económicos y otras circunstancias, debe estar relacionado con la razonabilidad de los mismos y proporcionarle información sobre las circunstancias en que se produjeron, con el fin de formarse el juicio profesional que le permita emitir una opinión.

 

2.5.8. Para decidir el nivel necesario de evidencia, el auditor debe en cada caso, considerar la importancia relativa de las partidas que componen los diversos epígrafes de las cuentas anuales y el riesgo probable de error en el que incurre al decidir no revisar determinados hechos económicos.

 

2.5.9. El juicio del auditor con respecto a lo que constituye una cantidad suficiente de evidencia se ve afectado por factores tales como:

 

a) El riesgo de que existan errores en las cuentas.

 

Este riesgo se ve afectado por:

 

I .La naturaleza de la transacción.

 

II .La calidad del control interno.

 

III .La naturaleza del negocio y la industria en la que se opera.

 

IV .Las situaciones especiales que pueden influir en la gestión.

 

V .La situación financiero - patrimonial de la entidad.

 

b) La importancia relativa de la partida analizada en relación con el conjunto de la información financiera.

 

c) La experiencia adquirida en auditorías precedentes de la entidad.

 

d) Los resultados obtenidos de los procedimientos de auditoría, incluyendo fraudes o errores que hayan podido ser descubiertos.

 

e) La calidad de la información económico - financiera disponible.

 

f) La confianza que le merezcan la Dirección de la entidad y sus empleados.

 

2.5.10. El auditor deberá tener en cuenta y evaluar correctamente el coste que supone la obtención de un mayor nivel de evidencia que el que está obteniendo o espera obtener, y la utilidad final probable de los resultados que obtendría. Ello, no obstante, independientemente de las circunstancias específicas de cada trabajo, el auditor debe obtener siempre el nivel de evidencia necesario que le permita formar su juicio profesional sobre las cuentas anuales.

 

2.5.11. La falta del suficiente nivel de evidencia sobre un hecho de relevante importancia en el contexto de los datos que se examinan, obliga al auditor a expresar las salvedades que correspondan o, en su caso, a denegar su opinión.

 

Evidencia adecuada

 

2.5.12. El concepto de "adecuación" de la evidencia es la característica cualitativa, en tanto que el concepto "suficiencia" tiene carácter  cuantitativo. La confluencia de ambos elementos, adecuación y suficiencia, debe proporcionar al auditor el conocimiento necesario para alcanzar una base objetiva de juicio sobre los hechos sometidos a examen.

 

2.5.13. La evidencia es adecuada cuando sea pertinente para que el auditor emita su juicio profesional.

 

2.5.14. El auditor debe valorar que los procedimientos que aplica para la obtención de la evidencia sean los convenientes en las circunstancias.

 

Importancia relativa - riesgo probable

 

2.5.15. Los criterios que afectan a la "cantidad" (suficiencia) y a la "calidad" (adecuación) de la evidencia a obtener y, en consecuencia, a la realización del trabajo de auditoría, son los de "importancia relativa" y "riesgo probable".

 

Estos criterios deben servir, asimismo, para la formación de su juicio profesional.

 

2.5.16. La "importancia relativa" puede considerarse como la magnitud o naturaleza de un error (incluyendo una omisión) en la información financiera que, bien individualmente o en su conjunto, y a la luz de las circunstancias que le rodean hace probable que el juicio de una persona razonable, que confía en la información, se hubiera visto influenciado o su decisión afectada como consecuencia del error u omisión. El concepto de importancia relativa, que está considerado en la emisión de principios y normas de contabilidad, necesariamente habrá de ser contemplado tanto en el desarrollo del plan global de auditoría como en el proceso de formación de la opinión técnica del auditor independiente y, consecuentemente, en las normas reguladoras de la profesión de auditoría.

 

2.5.17. La consideración del "riesgo probable" supone la posibilidad de que el auditor no detecte un error significativo que pudiera existir en las cuentas, por la falta de evidencia respecto a una determinada partida o por la obtención de una evidencia deficiente o incompleta sobre la misma.

 

2.5.18. Para la evaluación del "riesgo probable" debe considerarse el criterio de importancia relativa y viceversa, al ser interdependientes en cuanto al fin de la formación de juicio para la emisión de una opinión.

 

Las decisiones a adoptar, basadas en tales evaluaciones, al ser también       interdependientes, deben juzgarse y evaluarse en forma conjunta y acumulativa.

 

Pruebas para obtener evidencia

 

2.5.19. La evidencia de auditoría se obtiene mediante pruebas de cumplimiento y pruebas substantivas.

 

2.5.20. Las pruebas de cumplimiento, tienen como objeto obtener evidencia de que los procedimientos de control interno, en los que el auditor basa su confianza en el sistema, están siendo aplicados en la forma establecida.

 

Para obtener evidencia sobre el sistema de control interno, el auditor deberá realizar pruebas de cumplimiento del sistema, para asegurarse de su:

 

Existencia - El control existe.

 

Efectividad - El control está funcionando con eficacia.

 

Continuidad - El control ha estado funcionando durante todo el período.

 

2.5.21. Las pruebas substantivas tienen como objeto obtener evidencia de auditoría relacionada con la integridad, exactitud y validez de la información financiera auditada. Consisten en las pruebas de transacciones y saldos, así como en las técnicas de examen analítico.

 

2.5.22. El auditor deberá obtener evidencia mediante pruebas substantivas en relación con las siguientes afirmaciones de la Dirección contenidas en las cuentas.

 

Existencia - Los activos y pasivos existen en una fecha dada.

 

Derechos y Obligaciones - Los activos son bienes o derechos de la entidad y los pasivos son obligaciones a una fecha dada.

 

Acaecimiento - Las transacciones o hechos registrados tuvieron lugar.

 

Integridad - No hay activos, pasivos o transacciones que no estén debidamente registrados.

 

Valoración - Los activos y pasivos están registrados por su valor adecuado.

 

Medición - Una transacción se registra por su justo importe. Los ingresos y gastos han sido imputados correctamente al período.

 

Presentación y desglose - Las transacciones se clasifican, de acuerdo con principios y normas contables generalmente aceptados y de la Memoria contiene la información necesaria y suficiente para la interpretación y comprensión adecuada de la información financiera auditada.

 

Métodos de obtener evidencia

 

2.5.23. La evidencia de auditoría se obtiene, a través de pruebas de cumplimiento y substantivas, mediante uno o más de los siguientes métodos:

 

a. Inspección.

 

b. Observación.

 

c. Preguntas.

 

d. Confirmaciones.

 

e. Cálculos.

 

f. Técnicas de examen analítico.

 

2.5.24. Los datos contables y, en general, toda información interna, no puede considerarse por sí mismo, evidencia suficiente y adecuada. El auditor debe llegar a la convicción de la razonabilidad de los mismos mediante la aplicación de las pruebas necesarias.

 

2.5.25. La inspección consiste en la revisión de la coherencia y concordancia de los registros contables, así como en el examen de documentos y activos tangibles. La inspección proporciona distintos grados de evidencia según sea la naturaleza de la fuente y la efectividad de los controles internos. Las tres categorías más importantes de evidencia documental, que proporcionan al auditor distinto grado de confianza, son:

 

a. Evidencia documental producida y mantenida por terceros.

 

b. Evidencia documental producida por terceros y en poder de la entidad.

 

c. Evidencia documental producida y mantenida por la entidad.

 

2.5.26. La observación consiste en ver la ejecución de un proceso o procedimiento efectuado por otros. Por ejemplo, el auditor puede observar como el personal de la entidad realiza un inventario físico o la aplicación de un control.

 

2.5.27. Las preguntas consisten en obtener información apropiada de las personas de dentro y fuera de la entidad que tienen los conocimientos. Las preguntas abarcan desde las formuladas por escrito a terceros ajenos a la  entidad a las hechas oralmente al personal de la misma. Las respuestas a estas preguntas pueden corroborar evidencia obtenida anteriormente o proporcionar información que no se poseía, sin perjuicio de su posterior contraste si el auditor lo considera necesario.

 

2.5.28. Las confirmaciones consisten en obtener corroboración, normalmente por escrito, de una información contenida en los registros contables, así como la carta con las manifestaciones de la Dirección del cliente. Por ejemplo, el auditor, normalmente, deberá solicitar confirmación de saldos o transacciones a través de la comunicación directa con terceros (clientes, proveedores, entidades financieras, etc.).

 

2.5.29. Los cálculos consisten en la comprobación de la exactitud aritmética de los registros contables y de los cálculos y análisis realizados por la entidad o en la realización de cálculos independientes.

 

2.5.30. Las técnicas de examen analítico consisten en la comparación de los importes registrados con las expectativas desarrolladas por el auditor al evaluar las interrelaciones que razonablemente pueden esperarse entre las distintas partidas de la información financiera auditada (estudio de los índices y tendencias más significativas, investigación de variaciones y transacciones atípicas, análisis de regresión, cálculos globales de razonabilidad de saldos respecto a ejercicios anteriores y presupuestos, etc..).

 

2.5.31. La evidencia obtenida deberá recogerse en los papeles de trabajo de auditor como justificación y soporte de trabajo efectuado.

 

 

2.6. Documentación del trabajo

 

2.6.1. Los papeles de trabajo comprenden la totalidad de los documentos preparados o recibidos por el auditor, de manera que, en conjunto, constituyen un compendio de la información utilizada y de las pruebas efectuadas en la ejecución de su trabajo, junto con las decisiones que ha debido tomar para llegar a formarse su opinión.

 

2.6.2. El propósito de los papeles de trabajo es ayudar en la planificación y realización de la auditoría, en la supervisión y revisión de la misma y en suministrar evidencia del trabajo llevado a cabo para respaldar la opinión del auditor.

 

2.6.3. Los auditores deben conservar todos los documentos de trabajo que puedan constituir las debidas pruebas de su actuación, encaminadas a formar su opinión sobre las cuentas anuales que hayan examinado.

 

2.6.4. El archivo permanente de papeles de trabajo es un conjunto coherente de documentación conteniendo información de interés permanente y susceptible de tener incidencia en auditorías sucesivas.

 

2.6.5. El archivo de papeles de trabajo del ejercicio es un conjunto coherente de documentación, conteniendo información relativa a las cuentas anuales sujetas a auditoría en el ejercicio en cuestión.

 

2.6.6. Los papeles de trabajo deben:

 

a) Recoger la evidencia obtenida en la ejecución del trabajo así como de los medios por los que el auditor ha llegado a formar su opinión.

 

b) Ser útiles para efectuar la supervisión del trabajo del equipo de auditoría, que el auditor debe efectuar.

 

c) Ayudar al auditor en la ejecución de su trabajo.

 

d) Ser útiles para sistematizar y perfeccionar, por la experiencia, el desempeño de futuras auditorías.

 

e) Hacer posible que cualquier persona con experiencia pueda supervisar en todos sus aspectos, la actuación realizada.

 

2.6.7. Puede decirse, en términos generales, que los papeles deben prepararse a medida que se completa el trabajo de la auditoría, y han de ser lo suficientemente claros para permitir a un auditor sin previo conocimiento de la auditoría en cuestión seguir las incidencias del trabajo y comprobar que la auditoría se ha realizado conforme a lo establecido en las Normas Técnicas.

 

2.6.8. Aunque la cantidad, la forma y el contenido de los papeles de trabajo variará según las circunstancias, generalmente incluirán lo siguiente:

 

a) Copia de los estatutos de la sociedad y de cualquier otro documento de naturaleza jurídica en relación con su regulación y funcionamiento legal.

 

b) Constancia del proceso de planificación y de los programas de auditoría.

 

c) Constancia del estudio y evaluación del sistema de control interno contable mediante descripciones narrativas, cuestionarios o flujogramas o una combinación de éstos.

 

d) Los principios contables y criterios de valoración seguidos.

 

e) Conclusiones alcanzadas por el auditor en relación con los aspectos significativos de la auditoría, incluyendo cómo han ido siendo resueltos o tratados los asuntos excepcionales y las salvedades puestas de manifiesto a través de la auditoría.

 

f) Una copia de las cuentas anuales auditadas y del informe de auditoría.

 

g) Constancia de la naturaleza, momento de realización y amplitud de las pruebas efectuadas, incluyendo los criterios utilizados para la selección y determinación de las muestras, el detalle de las mismas y los resultados obtenidos.

 

h) Confirmaciones o certificados recibidos de terceros.

 

i) Indicación de quien realizó los procedimientos de auditoría y cuando fueron realizados.

 

j) Constancia de que el trabajo realizado por los ayudantes ha sido supervisado y revisado.

 

k) Extractos de las actas de las Juntas de Accionistas, Consejos de Administración y otros órganos de Dirección o vigilancia.

 

2.6.9. Los papeles de trabajo son susceptibles de normalización, lo cual

mejora la eficacia de su preparación y revisión.

 

2.6.10. Los papeles de trabajo del auditor deben indicar las verificaciones efectuadas, el resultado obtenido y las conclusiones a las que se hubiera llegado.

 

2.6.11. Es indispensable que los papeles de trabajo se preparen con un adecuado sistema de referencias, que permita al usuario encontrar el origen de la información utilizada.

 

2.6.12. Los papeles de trabajo pertenecen al auditor. Deben tomarse las medidas adecuadas para garantizar la seguridad en su conservación. No deben destruirse antes de haber transcurrido el tiempo preciso para satisfacer las exigencias legales y las necesidades de la práctica profesional.

 

2.7. Supervisión

 

2.7.1. La supervisión implica dirigir los esfuerzos de los profesionales del equipo de auditoría para lograr los objetivos del examen y comprobar que se lograron esos objetivos. La supervisión comporta, entre otros, los siguientes procedimientos:

 

a) Proporcionar instrucciones a los profesionales del equipo de auditoría.

 

b) Mantenerse informado de los problemas importantes que se presenten.

 

c) Revisar el trabajo efectuado.

 

d) Variar el programa de trabajo de acuerdo con los resultados que se vayan obteniendo.

 

e) Resolver las diferencias de opinión entre los profesionales que participen en la auditoría.

 

2.7.2 El grado de supervisión depende, entre otros factores, de la complejidad del trabajo y de la capacitación de los profesionales del equipo de auditoría.

 

2.7.3. Los profesionales del equipo de auditoría deben tener un claro conocimiento de sus responsabilidades y de los objetivos que se persiguen a través de los procedimientos de auditoría que han de ejecutar. Asimismo, el auditor debe asegurarse de que dichos profesionales conocen suficientemente la naturaleza del negocio de la entidad en lo que tiene que ver con el trabajo de auditoría y los posibles problemas de contabilidad y auditoría que se puedan plantear.

 

Dicho conocimiento debe permitir que se puedan detectar asuntos conflictivos que, de producirse, deberán ponerse en conocimiento del auditor para que éste pueda ponderar su importancia y tomar las decisiones pertinentes.

 

2.7.4. El trabajo de cada profesional del equipo de auditoría debe ser revisado al objeto de determinar si se ha ejecutado adecuadamente y si, como resultado del mismo, pueden alcanzarse las conclusiones inicialmente esperadas al diseñar el procedimiento en cuestión.